国家税务总局江苏省税务局网站 走出去企业税收指南 企业境外所得税收抵免问答

2015-06-17 00:00

  1、问:什么是税收抵免?

答:税收抵免,即对纳税人来源于国内外的全部所得或财产课征所得税时允许以其在国外缴纳的所得税或财产税税款抵免应纳税款的一种税收优惠方式。

  2、问:为什么要对企业的境外所得实施税收抵免?

  答:为了消除国际间重复征税,促进本国中的企业走出去,积极开拓国际市场,增强企业国际竞争力。  

  3、问:为什么会存在国际间的重复征税?

  答:现行大多数国家根据纳税人居民身份和所得来源两个标准确立征税权,税收管辖权的冲突导致双重征税。如A国采取居民管辖权,B国采取地域管辖权,那么对在A国成立的居民企业在B国设立分支机构产生的所得,将承担向二国纳税的义务。又如股息、红利等权益性投资收益是被投资企业税后利润分配,如果再全额并入其获得者的应税收入中征收企业所得税,会出现对同一经济来源所得的重复征税。

  4、问:国际上消除国际间重复征税的一般做法是什么?

  答:重复征税不仅对纳税人不利,而且对国际间的资本和技术的流动不利,所以世界各国都在寻找解决重复征税的方法。目前在国际税收实践中,一般是通过两个或多个政府之间订立双边(多边)税收协定,或者通过一国政府在国内税法上单方面给予优惠的办法来解决,即税收抵免。

  5、问:税收抵免的方式主要有哪些? 我国现行税法采取哪一种?

  答:对同一性质的税收抵免,各国的具体做法不尽一致,主要有限额抵免法、免税法和扣除法三种方式。相对而言,免税法对企业来源于境外的所得完全免税,能够较为彻底的消除国际间重复征税,但意味着企业所在国放弃了征税权,不利于保护企业所在国的税收利益,目前世界上已很少国家完全采取此种方法;扣除法是将企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税税款作为一项费用,可以在计算企业来源于境内外的应纳税所得额时予以扣除,这种方法虽然能够保证企业所在国的税收利益,但消除重复征税的力度相对较小;限额抵免法则是允许企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税税额在一定限度内予以抵免,较好地兼顾了保护企业所在国税收利益与消除国际间重复征税的需要,既保证企业所在国税收利益不受过大损失,又有利于在较大程度上消除重复征税的问题,因此,它是一种相对较优的方法,也为许多国家所采用,我国也采用了限额抵免方法。

  6、问:什么样的企业适用境外所得税收抵免?

  答:适用境外(包括港澳台地区,以下同)所得税收抵免的纳税人包括两类:(1)居民企业(包括按境外法律设立但实际管理机构在中国,被判定为中国税收居民的企业)可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额进行抵免。(2)非居民企业(外国企业)在中国境内设立的机构(场所)可以就其取得的发生在境外、但与其有实际联系的所得直接缴纳的境外企业所得税性质的税额进行抵免。

  7、问:什么是直接抵免?哪些所得适用直接抵免?

  答:直接抵免是指企业直接作为纳税人就其境外所得在境外缴纳的所得税额在我国应纳税额中抵免。

  直接抵免主要适用于企业就来源于境外的营业利润所得在境外所缴纳的企业所得税,以及就来源于或发生于境外的股息、红利等权益性投资所得、利息、租金、特许权使用费、财产转让等所得在境外被源泉扣缴的预提所得税。

  8、问:什么是间接抵免?适用间接抵免的是否仅限于股息红利?

  答:间接抵免是指境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所得税额中由我国居民企业就该项分得的股息性质的所得间接负担的部分,在我国的应纳税额中抵免。例如我国居民企业(母公司)的境外子公司在所在国(地区)缴纳企业所得税后,将税后利润的一部分作为股息、红利分配给该母公司,子公司在境外就其应税所得实际缴纳的企业所得税税额中按母公司所得股息占全部税后利润之比的部分即属于该母公司间接负担的境外企业所得税额。

  间接抵免的适用范围为居民企业从其符合规定的境外子公司取得的股息、红利等权益性投资收益所得。

  9、问:企业如何区分是境内所得还是境外所得?

  答:来源于中国境内、境外的所得,按照以下原则确定:

  (1)销售货物所得,按照交易活动发生地确定;

  (2)提供劳务所得,按照劳务发生地确定;

  (3)转让财产所得,不动产转让所得按照不动产所在地确定,动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定,权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;

  (4)股息红利等权益性投资所得,按照分配所得的企业所在地确定;

  (5)利息所得、租金所得、特许权使用费所得,按照负担或者支付所得的企业或者机构、场所所在地确定;

  (6)其他所得,由国务院财政、税务主管部门确定。

  10、问:居民企业同一纳税年度取得来自A、B、C三个国家的境外所得,其中来自A国既有分支机构的所得,也有子公司的股息所得,在计算境外所得抵免时是一并计算还是按国别分别计算?

  答:基于分国不分项计算抵免的原则及其要求,企业来源于每一外国国家(地区)的所得,以每个国家为单位,分别计算税收抵免的各个项目。但对同一国的不同项目的所得可以合并计算税收抵免的各个项目,题中来自A国分支机构的所得与子公司的股息所得可合并计算税收抵免的各个项目。

  11、问:从境外收到的股息、红利、利息,在计算境外税额抵免限额的境外应纳税所得额时是否可以扣除相关的合理支出?对股息、利息、租金等不同形式的收入在计算时应特别注意些什么?

  答:从境外收到的股息、红利、利息等境外投资性所得一般表现为毛所得,应对在计算企业总所得额时已做统一扣除的成本费用中与境外所得有关的部分,在该境外所得中对应调整扣除后,才能作为计算境外税额抵免限额的境外应纳税所得额。

  在就境外所得计算应对应调整扣除的有关成本费用时,应对如下成本费用(但不限于)予以特别注意:(1)股息、红利,应对应调整扣除与境外投资业务有关的项目研究、融资成本和管理费用;(2)利息,应对应调整扣除为取得该项利息而发生的相应的融资成本和相关费用;(3)租金,属于融资租赁业务的,应对应调整扣除其融资成本;属于经营租赁业务的,应对应调整扣除租赁物相应的折旧或折耗;(4)特许权使用费,应对应调整扣除提供特许使用的资产的研发、摊销等费用;(5)财产转让,应对应调整扣除被转让财产的成本净值和相关费用。

  12、问:境外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产分别在何时确认所得税收入?

  答:企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所得,若实际收到所得的日期与境外被投资方作出利润分配决定的日期不在同一纳税年度的,应按被投资方作出利润分配日所在的纳税年度确认境外所得。

  企业来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入,若未能在合同约定的付款日期当年收到上述所得,仍应按合同约定付款日期所属的纳税年度确认境外所得。

  13、问:企业境外所得已纳税凭证在次年5月31日后收到的,是否可以追溯计算?

  答:企业收到某一纳税年度的境外所得已纳税凭证时,凡是迟于次年5月31日汇算清缴终止日的,可以对该所得境外税额抵免追溯计算。

  14、问:在计算境外应纳税所得额时,企业为取得境内、外所得而在境内、境外发生的共同支出如何扣除?

  答:在计算境外应纳税所得额时,企业为取得境内、外所得而在境内、境外发生的共同支出,与取得境外应税所得有关的、合理的部分,按境外每一国(地区)别数额占企业全部数额的下列一种比例或几种比例的综合比例,在每一国别的境外所得中对应调整扣除,计算来自每一国别的应纳税所得额。(1)资产比例;(2)收入比例;(3)员工工资支出比例;(4)其他合理比例。

  15、问:境外分支机构的亏损可以用境内或他国(地区)所得弥补吗?

  答:基于分国不分项计算抵免的原则及其要求,在汇总计算境外应纳税所得额时,企业在境外同一国家(地区)设立不具有独立纳税地位的分支机构,按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损,不得抵减其境内或他国(地区)的应纳税所得额。

  16、问:企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的,其境外分支机构发生的亏损,由于境外亏损不能用境内所得结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分(简称为非实际亏损额),如何弥补,是否受5年期限限制?

  答:如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为零或正数,则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可无限期向后结转弥补;今后在该分支机构的结转弥补期限不受5年期限制。

  17、问:企业在同一纳税年度的境内外所得加总为负数的,其境外分支机构发生的亏损,该亏损如何弥补?征管上有什么要求?

  答:如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数,则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额,按企业所得税法第十八条规定的期限进行亏损弥补,未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。

  企业应对境外分支机构的实际亏损额与非实际亏损额不同的结转弥补情况做好记录。

  18、问:如何确定是可抵免的境外所得税税额?

  答:符合以下基本条件的确定为可抵免的境外所得税税额:(1)企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定计算而缴纳的税额;(2)缴纳的属于企业所得税性质的税额,而不拘泥于名称。在不同的国家,对于企业所得税的称呼有着不同的表述,如法人所得税、公司所得税等。判定是否属于企业所得税性质的税额,主要看其是否是针对企业净所得征收的税额。(3)限于企业应当缴纳且已实际缴纳的税额。税收抵免旨在解决重复征税问题,仅限于企业应当缴纳且已实际缴纳的税额(除另有饶让抵免或其他规定外)。(4)可抵免的企业所得税税额,若是税收协定非适用所得税项目,或来自非协定国家的所得,无法判定是否属于对企业征收的所得税税额的,应层报国家税务总局裁定。

  19、问:按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款可以抵免吗?

  答:根据中国政府与其他国家(地区)政府签订的税收协定(或安排)的规定不属于对方国家的应税项目,却被对方国家(地区)就其征收的企业所得税,对此,企业应向征税国家申请退还不应征收的税额;该项税额还应包括,企业就境外所得在来源国纳税时适用税率高于税收协定限定税率所多缴纳的所得税税额,而不应作为境外已交税额向中国申请抵免企业所得税。

  20、问:境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款可以抵免吗?

  答:如果有关国家为了实现特定目标而规定不同形式和程度的税收优惠,并采取征收后由政府予以返还或补偿方式退还的已缴税额,对此,企业应从其境外所得可抵免税额中剔除该相应部分。

  21、问:按照我国企业所得税法及其实施条例规定,已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款,可以抵免吗?

  答:如果我国税收法律法规做出对某项境外所得给予免税优惠规定,企业取得免征我国企业所得税的境外所得的,该项所得的应纳税所得额及其缴纳的境外所得税额均应从计算境外所得税额抵免的境外应纳税所得额和境外已纳税额中减除。

  22、问:按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款,可以抵免吗?

  答:如果我国税法规定就一项境外所得的已纳所得税额仅作为费用从该项境外所得额中扣除的,就该项所得及其缴纳的境外所得税额不应再纳入境外税额抵免计算。

  23、因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款可以作为境外所得税税额进行抵免吗?

  答:因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款不得作为可抵免境外所得税税额。

  24、问:什么是税收饶让抵免?

  答:居民企业从与我国政府订立税收协定(或安排)的国家(地区)取得的所得,按照该国(地区)税收法律享受了免税或减税待遇,且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的,经企业主管税务机关确认,可在其申报境外所得税额时视为已缴税额用于办理税收抵免。

  25、问:税收饶让抵免计算时应区别哪些情况?

  答:(1)税收协定规定定率饶让抵免的,饶让抵免税额为按该定率计算的应纳境外所得税额超过实际缴纳的境外所得税额的数额;(2)税收协定规定列举一国税收优惠额给予饶让抵免的,饶让抵免税额为按协定国家(地区)税收法律规定税率计算的应纳所得税额超过实际缴纳税额的数额,即实际税收优惠额。

  26、问:境外所得采用简易办法计算抵免额的,是否适用饶让抵免?

  答:境外所得采用《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)第十条规定的简易办法计算抵免额的,不适用饶让抵免。

  27、问:企业取得的境外所得根据来源国税收法律法规不判定为所在国应税所得,而按中国税收法律法规规定属于应税所得的,此情形是否属于税收饶让抵免范畴?

  答:企业取得的境外所得根据来源国税收法律法规不判定为所在国应税所得,而按中国税收法律法规规定属于应税所得的,不属于税收饶让抵免范畴,应全额按中国税收法律法规规定缴纳企业所得税。

  28、问:企业按规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的,抵免限额怎么计算?

  答:企业按照规定计算的当期境内、境外应纳税所得总额小于零的,应以零计算当期境内、境外应纳税所得总额,其当期境外所得税的抵免限额也为零。

  29、问:若企业境内所得为亏损,境外所得为盈利,且企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损,此境外所得在境外已纳的所得税如何抵免?

  答:若企业境内所得为亏损,境外所得为盈利,且企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损,则境内已用境外盈利弥补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复弥补。由此,在计算境外所得抵免限额时,形成当期境内、外应纳税所得总额小于零的,应以零计算当期境内、外应纳税所得总额,其当期境外所得税的抵免限额也为零。上述境外盈利在境外已纳的可予抵免但未能抵免的税额可以在以后5个纳税年度内进行结转抵免。

  30、问:实际抵免境外税额与抵免限额不一致时,如何抵免?

  答:在计算实际应抵免的境外已缴纳和间接负担的所得税税额时,企业在境外一国(地区)当年缴纳和间接负担的符合规定的所得税税额低于所计算的该国(地区)抵免限额的,应以该项税额作为境外所得税抵免额从企业应纳税总额中据实抵免;超过抵免限额的,当年应以抵免限额作为境外所得税抵免额进行抵免,超过抵免限额的余额允许从次年起在连续五个纳税年度内,用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

  31、问:企业当年境外一国(地区)可抵免税额中既有属于当年已直接缴纳或间接负担的境外所得税额,又有以前年度结转的未逾期可抵免税额时,如何抵免?

  答:企业当年境外一国(地区)可抵免税额中既有属于当年已直接缴纳或间接负担的境外所得税额,又有以前年度结转的未逾期可抵免税额时,应首先抵免当年已直接缴纳或间接负担的境外所得税额后,抵免限额有余额的,可再抵免以前年度结转的未逾期可抵免税额,仍抵免不足的,继续向以后年度结转。

  32、问:企业申报抵免境外所得税收时应向其主管税务机关提交什么书面资料?

  答:企业申报抵免境外所得税收(包括按照《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》第十条规定的简易办法进行的抵免)时应向其主管税务机关提交如下书面资料:

  (1)与境外所得相关的完税证明或纳税凭证(原件或复印件)。

  (2)不同类型的境外所得申报税收抵免还需分别提供:

  ①取得境外分支机构的营业利润所得需提供境外分支机构会计报表;境外分支机构所得依照中国境内企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税额的计算过程及说明资料;具有资质的机构出具的有关分支机构审计报告等;

  ②取得境外股息、红利所得需提供集团组织架构图;被投资公司章程复印件;境外企业有权决定利润分配的机构作出的决定书等;

  ③取得境外利息、租金、特许权使用费、转让财产等所得需提供依照中国境内企业所得税法及实施条例规定计算的应纳税额的资料及计算过程;项目合同复印件等。

  (3)申请享受税收饶让抵免的还需提供:

  ①本企业及其直接或间接控制的外国企业在境外所获免税及减税的依据及证明或有关审计报告披露该企业享受的优惠政策的复印件;

  ②企业在其直接或间接控制的外国企业的参股比例等情况的证明复印件;

  ③间接抵免税额或者饶让抵免税额的计算过程;

  ④由本企业直接或间接控制的外国企业的财务会计资料。

  (4)采用简易办法计算抵免限额的还需提供:

  ①取得境外分支机构的营业利润所得需提供企业申请及有关情况说明;来源国(地区)政府机关核发的具有纳税性质的凭证和证明复印件;

  ②取得符合境外税额间接抵免条件的股息所得需提供企业申请及有关情况说明;符合企业所得税法第二十四条条件的有关股权证明的文件或凭证复印件。

  (5)主管税务机关要求提供的其它资料。

  以上提交备案资料使用非中文的,企业应同时提交中文译本复印件。

  上述资料已向税务机关提供的,可不再提供;上述资料若有变更的,须重新提供;复印件须注明与原件一致,译本须注明与原本无异义,并加盖企业公章。

  33、问:企业在年度所得税汇缴时,对结转以后年度抵免的境外所得税额有什么要求?

  答:企业在年度企业所得税汇算清缴时,应对结转以后年度抵免的境外所得税额分国别(地区)建立台账管理,准确填写逐年抵免情况。台账表式见《企业境外所得税收抵免操作指南》(国家税务总局公告2010年第1号)。

  34、问:适用简易办法计算抵免的情形有哪些?如何计算?

  答:适用简易办法计算抵免的情形有:

  (1)企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得,虽有所得来源国(地区)政府机关核发的具有纳税性质的凭证或证明,但因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额的,除就该所得直接缴纳及间接负担的税额在所得来源国(地区)的实际有效税率低于我国企业所得税法第四条第一款规定税率50%以上的外,可按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额,企业按该国(地区)税务机关或政府机关核发具有纳税性质凭证或证明的金额,其不超过抵免限额的部分,准予抵免;超过的部分不得抵免。属于本款规定以外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产等投资性所得,均应按《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)的其他规定计算境外税额抵免。

  (2)企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得,凡就该所得缴纳及间接负担的税额在所得来源国(地区)的法定税率且其实际有效税率明显高于我国的,可直接以按本通知规定计算的境外应纳税所得额和我国企业所得税法规定的税率计算的抵免限额作为可抵免的已在境外实际缴纳的企业所得税税额。属于本款规定以外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产等投资性所得,均应按《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)的其他规定计算境外税额抵免。

  35、问:企业取得股息等境外所得,如何对应我国纳税年度?

  答:企业取得境外股息所得实现日为被投资方做出利润分配决定的日期,不论该利润分配是否包括以前年度未分配利润,均应作为该股息所得实现日所在的我国纳税年度所得计算抵免。

  如某居民企业的境外子公司于2014年5月1日股东会决定,将分别属于2011年、2012年的未分配利润共计2000万元分配。该2000万元均属于该居民企业2014年取得的股息,就该股息被扣缴的预提所得税以及该股息间接负担的由境外子公司就其2012年、2013年度利润缴纳的境外所得税,均应按规定的适用条件在该居民企业2014年应纳我国企业所得税中计算抵免。

  36、问:境外所得税抵免时应纳所得税额如何计算?

  答:企业抵免境外所得税额后实际应纳所得税额的计算公式为:企业实际应纳所得税额=企业境内外所得应纳税总额-企业所得税减免、抵免优惠税额-境外所得税抵免额。公式中抵免优惠税额是指按企业所得税法第三十四条规定,企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额,可以按一定比例实行税额抵免。境外所得税抵免额是指按规定计算的境外所得税额在抵免限额内实际可以抵免的税额。

  37、问:税收协定优先于税收抵免吗?

  答:按照税收协定优先原则,中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)有不同规定的,依照协定的规定办理,包括内地与中国香港、澳门地区等签订的相关税收安排。

  38、问:针对国家鼓励的高新技术企业,在境外所得税收抵免上有什么优惠政策吗?

答:根据《关于高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免问题的通知》(财税[2011]47号)相关规定,以境内、境外全部生产经营活动有关的研究开发费用总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品(服务)收入等指标申请并经认定的高新技术企业,其来源于境外的所得可以享受高新技术企业所得税优惠政策,即对其来源于境外所得可以按照15%的优惠税率缴纳企业所得税,在计算境外抵免限额时,可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。

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